Apuntes Relacionados con la Reforma Fiscal y el Impuesto sobre Sociedades

El pasado 16 de agosto, se publicó en el boletín oficial de las Cortes Generales el proyecto de Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Tras dicha publicación y distintos trámites parlamentarios, en el momento presente (noviembre de 2014), nos encontramos en fase final de enmiendas en el Senado. De tal forma que, con la cautela debida, estamos en disposición de poder realizar un acercamiento a ciertas cuestiones relevantes que exigirán adaptar determinadas estructuras empresariales a los cambios normativos propuestos.

Antes de entrar en dicho análisis, nos gustaría llamar la atención en relación a la entrada en vigor de esta Ley, ya que si bien la misma será el 1 de enero de 2015, hay medidas que surtirán efectos ya en 2014, por lo que es importante atender a las disposiciones transitorias y a una serie de modificaciones conceptuales que obligan a determinadas estructuras a planificar su futuro a medio y largo plazo.

Cuestion Relevante. Que Puede Conllevar Modificaciones Estructurales en el Grupo Empresarial

En nuestra opinión, una de las “estrellas” de la reforma fiscal, y que ha pasado de “puntillas” en los diferentes medios de comunicación, ha sido la modificación de la deducción por doble imposición interna.

Con arreglo a la nueva normativa del Impuesto sobre Sociedades, se establece un régimen de “participación exenta” al estilo holandés, con exención para dividendos y ganancias de capital, respecto de aquellas participaciones en otras sociedades superiores al 5% o de valor de adquisición superior a 20 millones de euros.

Es éste, posiblemente, el cambio normativo de mayor calado en los últimos años, que permitirá a muchos empresarios desinvertir en negocios, generando ganancias de capital no integrables en la Base Imponible (BI). A continuación, se ofrece un breve resumen del mismo:

Requisitos:

• Participación directa o indirecta de al menos el 5% o que el Valor de Adquisición supere los 20MM€.

• Mantenimiento de un año de las participaciones (cómputo de mantenimiento a nivel grupo art. 42 CCo).

Planificación:

En aquellas estructuras en las que las sociedades con valor empresarial “cuelguen” directamente de personas físicas, es conveniente estructurar el grupo para que las mismas sean participadas por sociedades holding que cumplan el requisito de participación y mantenimiento.

Otras Cuestiones Relevantes

1. La importancia del concepto de actividad económica en entidades patrimoniales

A raíz de la mencionada reforma, la única exigencia para que se entienda la existencia de arrendamiento de bienes inmuebles será contar con una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

De todos es sabido los problemas que ha dado este concepto en estructuras patrimoniales, en donde se exigía la existencia de medios humanos y materiales (local arrendado donde se ejerza la actividad) para justificar el ejercicio de actividad.

Este cambio normativo facilita en determinadas estructuras lograr el concepto de actividad económica y, por ende, beneficiarse de regímenes fiscales especiales.

2. No deducibilidad a la dotación de determinadas provisiones

Con dos excepciones, se mantienen la deducibilidad del deterioro de créditos (insolvencias de clientes) y existencias.

Este importante cambio afecta a la no deducibilidad de las principales provisiones contables, específicamente: (i) inmovilizado material, (ii) inmovilizado intangible, (iii) inversiones inmobiliarias, etc.

Recordemos que con efecto 1 de enero de 2013 ya no era deducible la provisión de cartera.

3. Deducibilidad de las retribuciones de administradores por desempeño distinto al cargo de administrador son deducibles

Este cambio normativo pretende dotar de la seguridad jurídica perdida a tal efecto en una problemática que nos ha hecho cambiar estatutos y relaciones laborales de alta dirección para adaptar los mismos/as a situaciones de deducibilidad del gasto de personal en el Impuesto sobre Sociedades, cuando una misma persona desarrollaba por sí misma el cargo de alta dirección y administrador de la compañía simultáneamente.

4. Reservas de capitalización

Mediante la presente reserva se pretende una minoración en la base imponible del 10% del incremento de los fondos propios, con el límite del 10% de la BI.

Si no hay base imponible positiva en ese ejercicio, se podrá aplicar en los periodos impositivos que finalicen en los dos años inmediatos y sucesivos al cierre del periodo impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción.

Requisitos:

•Este mecanismo requiere la creación de una reserva indisponible sin que sea necesario invertir en activos de la empresa.

• Los fondos propios no deberán verse minorados en un plazo de cinco años, salvo por las pérdidas.

5. Reserva de nivelación. Se trata de una compensación anticipada de bases imponibles negativas (bins) futuras. Esta medida permite un diferimiento de la tributación.

Mecanismo:

• Ajuste negativo a la BI positiva del 10% de su importe (máximo 1MM€).

• Esa cantidad será compensada con BINS futuras, en un plazo de cinco años.

• Si en ese plazo la empresa no generara BINS, adicionará a su base imponible la correspondiente reserva transcurrido ese plazo de cinco años.

Requisitos:

• Sólo aplicable a Empresas de Reducida Dimensión.

• Constitución de reserva indisponible.

6. Compensación de bins

- Plazo de compensación: se suprime el límite temporal de 18 años, de manera que las mismas ya no caducarán.

- Régimen de comprobación: la Administración podrá comprobar e investigar la procedencia de las de BINS (y otros créditos fiscales) durante un periodo de 10 años. Transcurrido dicho plazo, bastará con acreditar que las BINS resultan procedentes, así como su cuantía, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad depositada en el Registro Mercantil durante los primeros 10 años.

- Nuevas limitaciones: se introduce una nueva limitación cuantitativa del 70% de la Base Imponible previa a la compensación, y admitiéndose, en todo caso, un importe mínimo de 1MM€.

Para evitar la adquisición de sociedades inactivas o cuasi-inactivas con BINS, se establecen medidas que impiden su aprovechamiento:

• Participación inferior al 25% con anterioridad a la generación de las BINS y superior al 50% con posterioridad a aquéllas.

• Sociedad inactiva tres meses anteriores a la adquisición o cuasi-inactiva (actividad económica en dos años siguientes a la adquisición diferente de la realizada con anterioridad (según CNAE), y cuya INCN supere el 50% del INCN de los dos años anteriores.

• Se trate de una entidad patrimonial o que se haya dado de baja en el índice de entidades por no presentar, durante tres periodos impositivos consecutivos la declaración del Impuesto sobre Sociedades.

Régimen transitorio para el ejercicio 2015 (establecido en la DT34ª): no resulta de aplicación el límite del 60%. No obstante, se prorrogan las limitaciones aplicables hasta la fecha:

- Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones sea superior a 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo (1 de enero), en la compensación de bases imponibles se tendrán en cuenta las siguientes consideraciones:

a) Limitada al 50%, cuando el Importe Neto de la Cifra de Negocios sea superior a 20MM€ e inferior a 60MM€.

b) Limitada al 25% cuando el Importe Neto de la Cifra de Negocios sea superior o igual a 60MM€.

7. tipo de gravamen

En nuestra opinión, en el presente artículo se plasman aquellas medidas más relevantes que apreciamos en la Reforma Fiscal, específicamente en la parte relacionada con el nuevo texto del Impuesto sobre Sociedades. Como sucede en estos casos, no se pueden extraer conclusiones de manera genérica, por lo que cada sociedad deberá preguntarse cómo le afectan las mencionadas medidas y tomar decisiones en relación a las mismas.

David Fernández Sánchez y Marcel Trias Ferrández

Sala & Serra Abogados

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